הרקע
ערר זה סב סביב שווי המקרקעין שנקבע על ידי המשיב לצורך קביעת שיעור מס שבח שחל על עסקת המכר של חלק מחלקת מקרקעין, הידועה כחלקה מס' 17 בגוש 12202 מקרקעות אעבלין, להלן הנכס, כאשר בעסקה זו הקונה קבל עליו לשלם את מס השבח שיחול על עסקת המכר.
העובדות
לפי העובדות שהוצגו בפני הוועדה במהלך הדיון בערר זה על ידי הצדדים ובכלל זה בסיכומיהם, לא מצאנו שיש מחלוקת ביניהם, לגבי שווי המכירה. שני הצדדים הגיעו להסכמה או להסכם על קביעת השווי של המקרקעין נושא הערר לצורך חישוב המס, בסך 200,000 ש"ח כאשר על סכום זה מתווסף מס השבח שהיה אמור המוכר לשלמו לפי החוק והקונה קבל על עצמו לשלמו במקומו, כלומר להוסיף על שווי המקרקעין המוסכם את המס המגולם שהקונה אמור לשלמו, כפי שהוסכם בין הצדדים על פי הצהרותיהם. במקרה כזה גם מקובל על הצדדים, כי כאשר הקונה מקבל על עצמו לשלם מס השבח במקום המוכר יחול סעיף 17 (ד) לחוק מיסוי מקרקעין התשכ"ג - 1963, להלן החוק, שם נאמר:
"נקבע בהסכם המכירה כי המס ישולם על הקונה, רשאי המנהל לקבוע את שווי המכירה בדרך של גילום מלא, לעניין זה, "גילום מלא" - התמורה בהסכם המכירה, בתוספת סכום המס שהיה על המוכר לשלם על מנת שתיוותר בידו התמורה האמורה, אילו הקונה לא היה מקבל על עצמו את תשלום המס" .
המחלוקת
המחלוקת בערר זה היא בכל בנוגע לחישוב מס השבח המגולם שיתווסף על השווי המכירה המוסכם, שהוא בסך 200,000 ש"ח, שהמוכר קיבל על עצמו לשלמו. העוררים טוענים כי החישוב של המס המגולם שנעשה על ידי המשיב, איננו נכון גם מפני שכתוצאה מחישוב זה, שווי הנכס חורג משווי הנכס שניתן להשיג בין מוכר ברצון לקונה ברצון. לטענת העוררים השווי צריך להיות 200,000 ש"ח בצירוף מס שבח שעל הקונה לשלמו
"בדיוק כפי שנקבע בשומה הראשונה", שלטענתם הוא בסך 50,000 ש"ח. העוררים טוענים עוד כי המשיב היה צריך לחשב את המס לפי פריסה של ארבע שנים ולנכות מהמס את יתרות נקודות הזיכוי הלא מנוצלות. על ידי חישוב זה יהא שווי המקרקעין שיחויב בתשלום מס שבח, כאמור שווי המכירה המוסכם והמוצהר בסך 200,000 ש"ח (שווי מוצהר) בתוספת 50,000 ש"ח מס שבח שחל תשלומו על המוכר ובסך הכל 250,000 ש"ח כשווי המכירה, לשם תשלום המס השבח על ידי הקונה. טענה זו איננה מתבססת על ראיות שהעוררים הביאו, אלא היא נזכרת בעררם ובסיכומיהם. לפיכך העוררים סבורים כי טענה המשיב בחישוב מס השבח המגולם כשקבע שווי של 334,087 ש"ח כשווי העסקה, אשר ממנו צריך לשלם מס שבח. בכך יוצא איפוא כי שיעור המס המגולם שחויבו בו העוררים בסך 134,087 ש"ח, הוא כ- 67% המתוסף על 200,000 ש"ח - המחיר המוסכם.
מתוכן כתב הערר והסיכומים והעדויות שהובאו בפנינו, עולה כי בתאריך 19/6/11 הוגשה בקשה לתיקון שומה לפי סעיף 85 לחוק שבעקבותיה נתקיימה פגישה בתאריך 2/11/11, עם המשיב בנושא הבקשה לתיקון שומה, אך כתוצאה מפגישה זו לא שינה המשיב את דעתו ודחה את הבקשה לתיקון שומה, והוסיף לדבוק בקביעתו לפי טענתו שלפי ההסכם שנחתם עם עורך דין קסום שייצג את העוררים השווי המוסכם הוא אמנם 200,000 ש"ח, אך מס השבח המגולם שעל הקונה לשלמו הוא בסך 134,087 ש"ח ובכך שווי המקרקעין יהיה בסך 334,087 ש"ח.
כאמור העילה לערר שהוגש למשיב בתאריך 12/12/11 היא החלטת המשיב בבקשה לתיקון שומא שהוגשה לפי סעיף 85 לחוק. להוכחת טענותיהם הגישו העוררים תצהיר עדות ראשית בכתב של אחד העוררים הוא רשיד עומר שיח' אחמד, להלן
רשיד שהוא הקונה אשר קיבל על עצמו לשלם את מס השבח שיוטל על עסקת המכירה. בתצהירו אומר רשיד, כי המשיב קיבל את השווי שנקבע כשווי המכירה והוציא הודעת שומה, ולפי דברי העד, המשיב לא היה צריך להוסיף על השווי המוסכם סך של 134,087 ש"ח אלא רק 50,000 ש"ח שלדעתו של העד זה הוא שיעור המס המגולם.
בסיכומיהם אומרים העוררים, כי לפי המסמך שהגיש המשיב במהלך הדיון בערר באמצעות העד מטעמו, מר ראייק שחיבר, עולה כי שווי המכירה כולל המס המגולם מגיע ל- 277,450 ש"ח, כאשר ביום הרכישה לצורך חישוב המס, הוא 2/9/58, כלומר מס השבח המגולם עומד על סך 77,450 ש"ח וכי חישוב זה מבוסס על מדרגות המס. עד המשיב מר ראייק שחייבר בעמ' 9 של הפרוטוקול הדיון, ענה על שאלת בא כוח העוררים ששאל אותו בין היתר:
"בחישוב שהגשתם לבית המשפט עשיתם מדרגות מס הכנסה כמה יצא הסכום?" העד מר ראייק שחיבר ענה לשואל:
הסכום יוצר 77,450 ש"ח. מדרגות משמעו מס פרוגרסיבי, זה לא אחוז קבוע, את זה עושה המחשב". ושוב שאל בא כח העוררים את העד שחיבר:
"איפוא בטופס הזה כתוב שירדם בסכום?" הוא ענה בתמצית כי אין לו אפשרות להוציא את זה, המערכת לא נותנת את זה. ושוב כשנשאל העד אם
"אין בטופס מדרגות מס" הסכים איתו העד שחיבר באומרו כי
הכל מצוי במחשב. ולשאלת בא כח העוררים אם סכום המס הוא 77,000 ש"ח למה לא נהגתם כך? ענה מר שחיבר לשואל:
"אנו הגענו להסכם פשרה, במסגרת אותו הסכם פשרה קבענו שהחישוב יקבע לפי מדרגות בתנאים והתנאי הבסיסי, היה לקבל את המחיר המקורי המגולם בשומה המקורית, כך כתוב בהסכם". העוררים סבורים שהחישוב שנעשה מוטעה וגרם לכך שהשווי יהיה מוגזם מאד. העוררים אמרו כי הם מסכימים למה שנאמר בהסכם הפשרה שהושג בין המשיב לבין עורך דין קסום מטעמם, בתאריך 4/1/10, להלן
הסכם הפשרה, למרות שידעו על קיומו בדיעבד, (עיין בסעיף 8 לכתב הערר), הסכמתם היא לגילום מס השבח שהקונה קיבל על עצמו לשלמו, שיעשה על בסיס של מדרגות המס.
למרות כל האמור על ידי העוררים בעררם ובתצהירו של הקונה שהוגש בקשר לערר זה, הם חוזרים ומסתמכים על הסכם הפשרה, אשר לפיו שווי הנכס יהיה על בסיס שווי המכירה המוסכם בתוספת מס שבח שיתווסף על השווי המכירה המוסכם, לצורך חישוב מס השבח שיהיה על הקונה לשלמו, כגרסתם של העוררים, צרפו לסיכומיהם נספח ה' שנושא כותרת "חישוב מס שבח מקרקעין, נתונים לשומה עצמית", מנספח ה' עולה כי מס השבח על עסקת המקרקעין צריך להיות 50,000 ש"ח, שיתווסף על השווי המוסכם 200,000 ש"ח, ובסך הכל שווי המקרקעין לצורך תשלום המס יועמד על 250,000 ש"ח. יצוין כאן כי תאריך רכישת המקרקעין נושא הדיון הוא 2/9/58. תאריך זה מהווה מרכיב חשוב ומהותי בקגביעת שיעור המס שחל עסקה זו, לכן שיעור המס נקבע על ידי העוררים בשיעור 25%. מן הראוי לציין כאן כי נספח ה' והנספחים האחרים שצורפו לסיכומי העוררים לא הוגשו כראיה במהלך הדיון בערר. העוררים, רואים בשווי שנקבע על ידי המשיב בסך 334,087ש"ח הכולל שיעור מס של 134,087 ש"ח "תוספת דימיונית" ואיננו דומה לשווי הממשי של קרקע דומה לקרקע נושא המקרקעין.
העוררים בסיכומיהם בסעיף ב.6 טוענים כי המשיב לא פעל בהתאם להסכם שנחתם בין העוררים על ידי בא כוחם עם המשיב ובכך הוא טעה, כי לא חישב את המס על פי מדרגות מס ההכנסה כמוסכם. לעומת זאת אומר בא כוח המשיב, כי המשיב לקח בחשבון בעשיית השומה של המקרקעין את כל ההפחתות והקיזוזים שיש לקחתם בקביעת שיעור המס, והגיע לשיעור מס של 134,087 ש"ח סכום המס המגולם שהוסיף אותו על השווי המוסכם ובכך קבע הגיע לשווי לצורך תשלום מס שבח לסך של 334,087 ש"ח.
הדיון
אנו מניחים לצורך הדיון כי היה מקום לבדוק את החישוב שעשה המשיב כדי לקבוע שוב את שיעור המס המגולם שיתווסף על שווי המכירה המוסכם. כי בחישוב זה, חשובה שנת הרכישה של הנכס שלפיה נקבע שיעור המס שחל במקרה זה, כולל חישוב לפי מדרגות המס אשר לטענת העוררים זה אשר הוסכם עם המשיב הסכם הפשרה. ודבר זה לא הוכחש על ידי עד המשיב, במקרה זה המס המגולם צריך לקחת בחשבון כל הזיכויים והניכויים, והסכום המתקבל צריך להוסיפו על השווי המכירה המוסכם. לא הובאו בפנינו די ראיות לתמוך בגרסת המשיב ואנו אמורים לקבל את קביעתו כי אכן עשה את אשר צריך לעשות כדי להיות צמוד להסכם, ללא כל ספק, אך אין אנו יכולים לומר כי כך התרשמנו מעדות מר ראייק שחיבר, שלא עלה בידו להסביר את החישוב שנעשה אם אכן נעשה כמוסכם, והטיל את המלאכה על המחשב.
אנו גם סבורים כי יש מדה רבה של צדק בטענת העוררים כי צירוף השווי נטו המוסכם כמו במקרה שבנושא הדיון (200,000 ש"ח), בתוספת מס השבח המגולם יתנו את השווי הריאלי של המקרקעין האלה כשהן מוצעות למכירה בין מוכר ברצון לקונה ברצון, ושלא יצר מצב שבו שווי הקרע עולה בהרבה על שווי השוק. טענה זו טוענים העוררים, כי השווי אליו הגיע המשיב כלשונם "דמיוני" ואיננו משקף את שווי המקרקעין בין מוכר ברצון לקונה ברצון. ועוד טוענים העוררים כי הסכמת העוררים לשלם את המס המגולם, התבסס על ההנחה כי הוא יחושב לפי מדרגות המס ואילו הסכום הנקוב 134,087 ש"ח איננו מחושב לפי מדרגות המס.
לא הובאו בפנינו הנתונים על אופן חישוב המס מצד המשיב ולא למדנו לדעת על מה ביססו העוררים את שיעור המס המגולם לטענתם, אשר בבדיקה שטחית הוא עומד על שיעור 25% משווי המחיר המוסכם. מס שבח מחושב על השבח הריאלי בין תאריך הרכישה לבין תאריך המכירה, בניכוי הוצאות שונות מהשבח. אין אנו יודעים אם זה החישוב שנעשה והביא לתוצאה אליה הגיע המשיב, לשיעור מס של 67% מהמחיר המוסכם, הוא אכן החישוב הנכון שהיה צריך לעשותו. לעומת זה, שמענו בעדות מר ראייק שחיבר כי חישוב שנעשה במחשב על יסוד פריסה לפי מדרגות המס, נתן תוצאה של 77,000 ש"ח, של קרוב ל- 40% מהשווי המוסכם של המקרקעין.
הוועדה מסתמכת בהחלטותיה על עדויות, נתונים ועובדות מוכחות המובאים בפניה ובכלל החישובים שנעשו לקביעת שיעור המס. ייתכן כי כל הנתונים שאמורים להילקח בחשבון בחישוב המס, הן השבח שנוצר בין תאריך הרכישה לתאריך המכירה והן הפחתת ההוצאות או זיכויים למיניהם נלקחו בחשבון בחישוב המס, אך הדבר נשאר בלתי ברור עד סוף הדיון, לעומת זה הצליחו העוררים בחקירת העד מר ראייק שחיבר, להראות כי החישוב שנעשה על הבסיס המוסכם, כטענתם, בפריסת המס לפי מדרגות המס, הגיע לסכום של כ- 77,000 ש"ח, למרות שהועדה היא ועדה מקצועית שיושבת כטריבונל שיפוטי לעניין מס שבח מקרקעין ומס רכישה, אין היא יכולה לקבוע על דעתה את שווי המקרקעין ולחשב את המס מבלי שהובאו בפניה הכלים המאפשרים לה לקבוע שווי של מקרקעין.
אשר לטענה שנטענה, כבדרך אגב על ידי העוררים כי השווי שנקבע הוא איננו השווי בין מוכר ברצון לקונה ברצון, טענה זו לא התבססה על עדות של מומחה - שמאי מקצועי או עסקות מקרקעין שנעשו באותו אזור. אנו סבורים כי מטעמי צדק היה על המשיב, להביא בפני הוועדה עסקאות להשוואה ככל שיש בידו עסקאות כאלה בישוב זה, זאת כדי לסלק את העננה כי המס הוא "דמיוני" כטענת העוררים. נכון שנטל ההוכחה על העוררים, אך כשמדובר בצד השני שהוא המדינה, שבידה הצטברו נתונים השופכים אור, מן הראוי שיובאו בפני הועדה, כי מטרת המדינה לעשות צדק עם אזרחיה, ולא לשים לנגד עיניה רק ההצלחה במשפט. הועדה איננה יכולה לקבוע יש מאין.
המסקנה